มาตรา 1012 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ กล่าวไว้ว่า... “อันว่าสัญญาจัดตั้งห้างหุ้นส่วนหรือบริษัทนั้น คือสัญญาซึ่งบุคคลตั้งแต่สองคนขึ้นไปตกลงเข้ากันเพื่อกระทำกิจการร่วมกัน ด้วยประสงค์จะแบ่งปันกำไรอันจะพึงได้แต่กิจการที่ทำนั้น” และ มาตรา 1025 กล่าวไว้ว่า อันว่าห้างหุ้นส่วนสามัญนั้น คือห้างหุ้นส่วนประเภทซึ่งผู้เป็นหุ้นส่วนหมดทุกคนต้องรับผิดร่วมกันเพื่อหนี้ทั้งปวงของหุ้นส่วนโดยไม่มีจำกัด

ดังนั้นนิยามของ “ห้างหุ้นส่วนสามัญ” ตามประมวลรัษฏากร จึงเทียบเคียงคำนิยามว่า “ห้างหุ้นส่วนสามัญที่มิใช่นิติบุคคล” หมายถึง บุคคลตั้งแต่สองคนขึ้นไปได้ตกลงเข้ากันเพื่อกระทำกิจการร่วมกัน ด้วยประสงค์จะแบ่งปันกำไรอันจะพึงได้แก่กิจการที่ทำนั้น แต่ในขณะเดียวกันความหมายของ “คณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล” ไม่มีการกำหนดนิยามไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์เช่นเดียวกับห้างหุ้นส่วนสามัญ ดังนั้น จึงต้องตีความโดยใช้ความหมายเทียบเคียงจากคำว่าห้างหุ้นส่วนสามัญเช่นเดียวกัน และเมื่อคณะบุคคลเป็นหน่วยภาษีที่กำหนดขึ้นตามประมวลรัษฎากรเพื่อให้ครอบคลุมการจัดเก็บภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา จึงอาจให้คำนิยามได้ว่า “คณะบุคคล” หมายถึง บุคคลธรรมดาตั้งแต่สองคน ขึ้นไปตกลงเข้ากันเพื่อกระทำกิจการร่วมกัน แต่ไม่มีวัตถุประสงค์จะแบ่งปันผลกำไรที่ได้จากกิจการที่ทำนั้น

อย่างไรก็ดี ในทางปฏิบัติมักจะพบว่า การให้ความหมายของคำว่าห้างหุ้นส่วนสามัญที่มิใช่นิติบุคคล และคำว่าคณะบุคคลนั้น จะใช้ในทิศทางแนวทางเดียวกันโดยไม่ได้แยกความแตกต่างกันที่วัตถุประสงค์ของการแบ่งปันกำไรแต่อย่างใด เพราะการให้ความหมายที่เป็นไปในทิศทางเดียวกันดังกล่าว ไม่ได้ส่งผลต่อภาษีที่จัดเก็บให้เปลี่ยนแปลงไป เพราะไม่ว่าจะอยู่ในสถานะก็ตาม ทั้งสองฝ่ายก็มีหน้าที่ เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเช่นเดียวกัน และเลขประจำตัวผู้เสียภาษีเงินได้ที่ได้รับนั้นจะเป็นเลขชุดเดียวกันอยู่นั่นเอง

ปัญหาของการจัดเก็บภาษี เพราะมีสาเหตุจากการ “กระจายรายได้

และจากข้อมูลและข้อศึกษารวมถึงข่าวสารต่างๆนั้น ให้ข้อมูลไว้ว่า การจัดตั้งห้างหุ้นส่วนสามัญและคณะบุคคลนั้น มีวัตถุประสงค์หลักเพื่อกระจายรายได้ให้เสียภาษีน้อยลง เนื่องจากฐานภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาที่จัดเก็บจากเงินได้สุทธินั้น เสียตามอัตราก้าวหน้านั่นย่อมแปลว่าผู้ที่มีรายได้มากย่อมต้องเสียภาษีมากกว่าผู้ที่มีรายได้น้อยตามหลักการจัดเก็บแบบฐานรายได้ (Income Base) 

ถ้าหากเรากำหนดให้กิจการแห่งหนึ่งมีเงินได้สุทธิ 4 ล้านบาท เมื่อนำมาคำนวณภาษีตามอัตราก้าวหน้าแล้วจะพบว่า กิจการแห่งนั้นจะต้องเสียภาษีจำนวน 965,000 บาท แต่ถ้าหากเราทำการกระจายรายได้ออกเป็นห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลจำนวน 4 กลุ่ม โดยให้แต่ละกลุ่มนั้นมีรายได้สุทธิ 1,000,000 บาท ภาษีที่ต้องเสียจะเหลือเพียง 460,000 บาท  (115,000 บาท x 4 กลุ่ม) หรือแปลว่าเราสามารถประหยัดภาษีได้เป็นจำนวน 505,000 บาท (คำนวณตามอัตราภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2557)

ในปัจจุบันมีผู้ประกอบอาชีพอิสระ กลุ่มแพทย์ ดารา พิธีกร ธุรกิจก่อสร้าง วิศวกร นักแสดง ร้านค้าย่อย นักการเมือง จัดตั้งห้างหุ้นส่วนสามัญ คณะบุคคลขึ้นกว่า 7-7.5 หมื่นราย เพื่อเลี่ยงภาษีเพราะไม่ต้องนำมารวมเป็นเงินได้ตัวเองในรอบปี นอกจากนี้ยังมีการสร้างรายการค่าใช้จ่ายที่เป็นเท็จ เพื่อนำมาหักค่าใช้จ่ายแบบเหมาจ่าย ซึ่งทำให้ภาษีที่ควรจัดเก็บได้หายไปถึงปีละ 7,000-8,000 ล้านบาท

เมื่อมีปัญหามาช้านานแบบนี้... พี่ๆสรรพากรเลยกำหนดแนวทางแก้ไขออกมาในปี 2557 ดังนี้ครับ...

การแก้ไขปัญหาเรื่องห้างหุ้นส่วนสามัญและคณะบุคคล

ในปัจจุบัน... กรมสรรพากรมีการเปลี่ยนแปลงแก้ไขบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร เกี่ยวกับการจัดเก็บภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา สำหรับห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล ตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2558 ตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 39) ดังนี้

1. กำหนดนิยามใหม่ของคำว่า คณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล ให้หมายความถึง บุคคลตั้งแต่สองคนขึ้นไปตกลงกระทำการร่วมกันอันมิใช่เป็นห้างหุ้นส่วนสามัญ เพื่อแยกการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของการกระทำกิจการร่วมกันของบุคคลตั้งแต่สองคนขึ้นไปที่เคยเหมือนกันของ “คณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล” และ “ห้างหุ้นส่วนสามัญที่มิใช่นิติบุคคล” ออกต่างหากจากกันโดยเด็ดขาด
2. ยกเลิก ข้อยกเว้นภาษีเงินได้สำหรับเงินส่วนแบ่งของกำไร จากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคล ที่มิใช่นิติบุคคลมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ ตามมาตรา 42 (14) ที่กล่าวไว้ว่า... “เงินส่วนแบ่งของกำไรจากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล ซึ่งต้องเสียภาษีตามบทบัญญัติในส่วนนี้ แต่ไม่รวมถึงเงินส่วนแบ่งของกำไรจากกองทุนรวม”

โดยผลกระทบของการเปลี่ยนแปลงแก้ไขประมวลรัษฏากรดังกล่าวจะทำให้เกิดผลกระทบในการคำนวณภาษีและยื่นแบบแสดงรายการดังต่อไปนี้

1. ด้านการคำนวณภาษีคณะบุคคลหรือห้างหุ้นส่วนสามัญ สำหรับปี 2557 นั้นยังคงเหมือนเดิม ทั้งในเรื่องการรับรู้เงินได้ การหักค่าใช้จ่าย การหักลดหย่อน และการยกเว้นภาษีเงินได้สำหรับเงินได้สุทธิในส่วนที่ไม่เกิน 150,000 บาท แรก รวมทั้งอัตราภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา และหน้าที่ในการยื่นแบบแสดงรายการ ภ.ง.ด.90 และ ภ.ง.ด.94 จะไม่มีการเปลี่ยนแปลงใดๆ 
2. ด้านการคำนวณภาษีของหุ้นส่วนของคณะบุคคลหรือห้างหุ้นส่วนสามัญ เดิมทีหลังจากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลได้เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาแล้ว จะได้รับสิทธิยกเว้นภาษีตามมาตรา 42(14) แต่เมื่อมีการยกเลิกข้อยกเว้นดังกล่าวตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 39) ทำให้เมื่อได้แบ่งปันผลกำไรให้แก่ผู้เป็นหุ้นส่วนแล้ว ตัวผู้เป็นหุ้นส่วนเองต้องนำเงินส่วนแบ่งกำไรดังกล่าว มารวมคำนวณเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (8) แห่งประมวลรัษฎากร เพื่อเสียภาษีอีกคราวหนึ่ง (หรือเรียกง่ายๆว่า “เสียภาษีซ้ำซ้อน 2 รอบ”) 
3. ด้านการจัดทำรายงานบัญชีรับจ่าย นอกจากนั้น ประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 249) ได้กำหนดหน้าที่เพิ่มเติมให้ห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลมีหน้าที่ต้องจัดทำ “รายงานบัญชีรับ – จ่ายของห้างหุ้นส่วนสามัญและคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล” แสดงยอดเงินคงเหลือยกมา จำนวนรวมของยอดรายได้และยอดรายจ่ายที่ได้มีการรับมาหรือจ่ายไปในระหว่างปีภาษี และยอดเงินคงเหลือยกไป และยื่นพร้อมกับแบบ ภ.ง.ด.90 หรือ ภ.ง.ด. 91 ซึ่งจะต้องยื่นรายการตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม พ.ศ. 2558 เป็นต้นไป

ดังนั้น ถ้าหากมีการแบ่งปันกำไรเมื่อไรก็ตาม ต้องทำการนำมาคำนวณเป็นรายได้ของหุ้นส่วนอีกต่อหนึ่ง แต่ถ้าไม่มีการแบ่งปันผลกำไร ก็สามารถยกยอดสะสมเป็นเงินคงเหลือเพื่อยกไปปีถัดไปก่อน เพราะไม่มีการบังคับให้ผู้เป็นหุ้นส่วนต้องเอาเงินคงเหลือ (รายรับ - รายจ่าย) ต้องนำมาแบ่งกำไรให้หุ้นส่วนเป็นประจำทุกปีนั่นเองครับ และที่สำคัญถ้าไม่มีการแบ่งกำไรจริง ก็อย่าลืมเก็บหลักฐานว่า เงินส่วนแบ่งกำไรยังไม่มีการแบ่งให้แก่ผู้เป็นหุ้นส่วนจริงๆ เผื่อมีการขอตรวจสอบโดยสรรพากรจะได้ไม่มีปัญหาครับ

สุดท้ายนี้ สำหรับเรื่องราวเกี่ยวกับการปรับปรุงเปลี่ยนแปลงของ “ห้างหุ้นส่วนสามัญ” และ “คณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล”